Особенности налогообложения расходов на обучение персонала

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Особенности налогообложения расходов на обучение персонала». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Ученический договор — это соглашение между организацией и учеником на получение образования. Согласно договору ученик приобретает новые знания, умения и навыки, а взамен отрабатывает у этого работодателя определенное время.

Гарантии и компенсации работникам при обучении

Сотрудникам, проходящим профессиональную подготовку, создаются необходимые условия для совмещения работы с обучением, а также предоставляются гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством. К ним, в частности, относятся (ст. 187, 196 ТК РФ, Письмо Роструда от 12.05.2011 № 1277-6-1):

• сохранение места работы (должности) и средней заработной платы по основному месту работы – при направлении сотрудника на обучение с отрывом от работы;

• оплата командировочных расходов в порядке и размерах, которые предусмотрены для лиц, направляемых в служебные командировки, – при направлении сотрудника на обучение с отрывом от работы в другую местность.

Как осуществлять учет расходов на обучение сотрудников

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфин РФ № 33н. от 6.05.1999 г. (конкретно пп. 5, 6, 6.1, 7), относит расходы предприятия на обучение сотрудников (в любой форме) к расходам по обычным видам деятельности. Их сумма должна быть отражена в договоре на обучение.

В п. 16 ПБУ 10/99 перечислены следующие критерии, при соответствии которым расходы фирмы, в том числе и затраты на обучение сотрудников, могут быть признаны в бухгалтерском учете:

• Основание для расхода – договор, нормативно-правовой акт или обычаи делового оборота.
• Сумма четко определена.
• Расход является частью операции, однозначно приводящей к снижению экономических выгод предприятия (это характерно для случаев, когда компания фактически передает свой актив кому-либо или есть полная определенность в отношении того, что актив будет передан).

Расходы, связанные с обучением и переобучением сотрудников компании, отвечают всем этим условиям и поэтому могут быть засчитаны в период, соответствующий оказанию образовательных услуг, а именно – дате подписания акта о выполненных работах (вне зависимости от того, когда за обучение была фактически переведена оплата) – см. п. 18 ПБУ 10/99.

Расходы фирмы на обучение сотрудников в бухучете отражаются:

• В дебете счета 60 («Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).
• В корреспонденции по счету 50 («Касса»).
• На счете 51 («Расчетный счет»), если за обучение сотрудника компания платит по безналу.
• На счете 71 («Расчеты с подотчетными лицами»), если выплата производилась наличными.

Подлежат ли расходы на обучение сотрудников обложению страховыми взносами

Расходы на обучение сотрудников (сюда включается подготовка, переподготовка, прохождение основных и дополнительных образовательных программ) страховыми взносами тоже не облагаются. Ключевое требование к основным либо дополнительным программам, по которым проходит подготовку сотрудник, – их соответствие федеральным требованиям и стандартам в сфере образования.

Если обучение сотрудника (в любой форме) инициирует работодатель для повышения качества и эффективности труда на предприятии, то, согласно заявлениям Министерства здравоохранения и социального развития РФ (см. Письма от 5.08.2010 г. № 2519-19, от 6.08.2010 г. № 2538-19), страховые взносы с расходов на обучение не могут взыскиваться – это нарушало бы ст. 9 Закона о страховых взносах.

Компенсации сотрудникам расходов на повышение квалификации, профессиональную подготовку и переобучение тоже являются необлагаемыми выплатами (см. пп. «е» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах). Все виды гарантий и компенсаций, на которые могут претендовать сотрудники, прошедшие обучение в этих формах, зафиксированы в гл. 23 ТК РФ. А в Федеральном законе № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (пп. 2 п. 1 ст. 20.2) прямо сказано, что любые расходы компаний на обучение, подготовку, повышение квалификации и переподготовку сотрудников не облагаются взносами в страховые фонды.

Повышение квалификации

Целью профессиональной подготовки (переподготовки) или повышения квалификации является ускоренное приобретение обучающимся навыков для выполнения определенной работы, грамотной эксплуатации нового производственного оборудования. В результате работник совершенствует и расширяет свои профессиональные знания, умения и навыки.

Отнести расходы на обучение к профессиональной переподготовке или повышению квалификации можно при наличии двух признаков. А именно:

• если у образовательной организации есть лицензия;
• если исходный образовательный уровень работника не изменяется, а по окончании обучения сотрудник получает итоговый документ (аттестат, удостоверение о повышении квалификации, свидетельство о присвоении более высокого разряда и т.п.).

Анализ налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что при отсутствии хотя бы одного из этих признаков обучение лучше оформить как получение фирмой консультационных или информационных услуг. Таким образом, можно избежать налоговых рисков.

Налог на прибыль. В налоговом учете затраты на профессиональную подготовку, повышение квалификации и переподготовку кадров включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Об этом говорится в пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. Подобные расходы должны соответствовать обязательным требованиям, установленным ст. 252 Кодекса. То есть быть экономически обоснованны, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Но для признания в налоговом учете расходов на обучение установлены дополнительные условия. О них говорится в п. 3 ст. 264 НК РФ.

Во-первых, необходимо подтвердить статус образовательного учреждения. У российского учреждения должна быть государственная аккредитация или лицензия на образовательную деятельность.

Расходы при направлении работника на семинар

Исходя из норм подпункта 23 пункта 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ и постановления Минфина РФ № 03-03-06/1/137 от 28.02.2007, расходы на семинары могут быть отнесены к затратам на обучение по программам основного (дополнительного) профессионального образования, профподготовке и переподготовке работников.

Однако они должны соответствовать критериям, указанным в третьем пункте 264 статьи Налогового кодекса РФ:

• Образовательный процесс должен осуществляться по договору с российским лицензированным образовательным учреждением или с иностранным образовательным учреждением, получившим в РФ соответствующий статус.
• Образование должны получать сотрудники, заключившие с фирмой трудовой договор.
• Компания, оплачивающая обучение, должна заключить со студентом договор, по которому он обязан трудоустроиться в эту компанию и отработать в ней не менее одного года при условии, что студент не состоит в штате организации.

Страховые взносы при расходах на обучение сотрудников

Документами, регламентирующими выплату страховых взносов при расходах на обучение сотрудников, являются: первая часть 7 статьи ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» № 212-ФЗ от 24.07.2009, второй абзац первого пункта ст. 5, п. 1 ст. 20.1 ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» № 125-ФЗ от 24 июля 1998 г.

Согласно положениям этих документов выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организацией в пользу физических лиц в рамках трудовых договоров и договоров гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг, облагаются страховыми взносами на ОПС, на ОСС на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на ОМС, а также страховыми взносами на ОСС от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Не подлежат обложению страховыми платежами суммы, указанные в ст. 9 закона № 212-ФЗ и в ст. 20.2 закона № 125-ФЗ.

К ним относятся:

• суммы, выплаченные организацией за обучение сотрудников по программе основного (дополнительного) профессионального образования. Регламентирующий документ – п. 12 ч. 1 ст. 9 закона № 212-ФЗ;
• суммы, выплаченные организацией за обучение сотрудников по основным профессиональным образовательным программам, дополнительным профессиональным программам и основным программам профессионального обучения персонала. Регламентирующий документ – пп. 13 п. 1 ст. 20.2 закона № 125-ФЗ.

Что, если человек не закончил обучение (курс, програм­му)? Официальных разъяснений на этот счет нет, но есть довольно богатая судебная практика. Так, в постановле­нии ФАС Уральского округа от 10.12.2009 г. № Ф09– 9824/09-С3 сказано, что право на признание командиро­вочных расходов, связанных с подготовкой и переподго­товкой кадров, возникает только по факту завершения сотрудником обучения при наличии подтверждающего документа. С другой стороны, в постановлении ФАС Московского округа от 9.11.2007 г. № КА-А40/ 10001–07 говорится, что затраты на подготовку и переподготовку кадров учитываются, даже если сотрудник был отчислен за неуспеваемость. Скорее всего, налогоплательщикам, принявшим решение о признании в данной ситуации расходов в целях налогообложения прибыли, придется доказывать свою позицию в суде.

На основании пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществле­ния расходов на оплату сторонним организациям выпол­ненных ими работ (предоставленных услуг) при приме­нении метода начисления признается:

• дата расчетов в соответствии с условиями заключен­ных договоров;
• дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов;
• последнее число отчетного (налогового) периода.

Для признания в целях налогообложения прибыли рас­ходов на обучение документальным подтверждением могут служить:

• договоры на обучение с организацией, имеющей соот­ветствующую лицензию на образовательные услуги;
• копия лицензии. Копию лицензии можно не представ­лять, однако в этом случае ссылка на нее должна в обяза­тельном порядке содержаться в договоре;
• приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение, учебная программа образовательного учреж­дения с указанием количества часов посещений;
• акт на оказанные услуги, в котором есть ссылка на договор, а также указаны Ф. И. О. лица, прошедшего обучение, наименование курса, место и время проведе­ния обучения;
• документ, выданный слушателю курсов или образо­вательной программы (диплом, удостоверение о повы­шении квалификации, сертификат и т. п.).

Разъяснения Минфина о докумен­тах, подтверждающих расходы на обучение, представлены в письме от 21.04.2010 г. № 03–03–06/2/77.

Требования к организациям:

1. Только юридические лица (не допускается участие работодателей-Индивидуальных предпринимателей и государственных (муниципальных) учреждений).
2. Осуществляют деятельность на территории Московской области.
3. Состоят в трудовых отношениях с работниками, направляемыми на обучение.
4. Не находятся в процессе реорганизации, ликвидации, банкротства, прекращения деятельности.
5. У компании должны быть уплачены все обязательные к уплате налоги, сборы, страховые взносы, пени, штрафы и т.д.
6. Не является иностранным юридическим лицом, а также российским юридическим лицом, в уставном (складочном) капитале которого доля участия иностранных юридических лиц в совокупности превышает 50 процентов.

Полные требования к организациям прописаны в Порядке организации профессионального обучения и дополнительного профессионального образования работников предпенсионного возраста…, утв. Постановлением правительства Московской области от 2 Сентября 2019 Г. № 562/27.

Все перечни документов, необходимых для подписания соглашения и субсидирования можно найти в соответствующих нормативных документах:

• Распоряжения Министерства социального развития Московской области от 16.09.2019 № 21РВ-94 «Об утверждении форм документов для реализации мероприятий по организации профессионального обучения и дополнительного профессионального образования работников предпенсионного возраста по направлению работодателей».
• Постановления Правительства Московской области от 2 сентября 2019 г. N 562/27 «Об утверждении Порядка организации профессионального обучения и дополнительного профессионального образования работников предпенсионного возраста по направлению работодателей и предоставления субсидии работодателям из бюджета Московской области на возмещение затрат на профессиональное обучение и дополнительное профессиональное образование работников предпенсионного возраста на период до 2024 года».
• Постановления Правительства Московской области от 16.04.2019 N 214/12 «Об утверждении Порядка организации профессионального обучения и дополнительного профессионального образования граждан предпенсионного возраста и расходования средств на указанные цели на период до 2024 года».

Кого обучать безопаснее?

Для выяснения этого вопроса необходимо детально рассмотреть положения пп.140.1.3 ст.140 НКУ.

Так, если проанализировать структуру процитированного выше первого абзаца пп.140.1.3, то, бесспорно, в нем можно выделить два отдельных обстоятельства, влияющих на отражение налоговых расходов:

– профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников рабочих профессий;

– законодательством предусмотрена обязательность периодической переподготовки или повышения квалификации.

И если первое обстоятельство касается непосредственно работников рабочих профессий⁷, то второе определяется по законодательной необходимости и с определенной категорией обучающихся лиц оно не связано.

Таким образом, на основании абзаца первого пп.140.1.3 ст.140 Кодекса работодатель может включать в налоговые расходы стоимость:

– обучения работников рабочих профессий, в том числе на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации независимо от того, установлена ли такая обязательность законодательством;

– периодической переподготовки или повышения квалификации всех других работников, если это предусмотрено законодательством.

К тому же следует учитывать, что в соответствии с пп.165.1.37 ст.165 НКУ не является объектом обложения НДФЛ «сумма расходов работодателя в связи с повышением квалификации (переподготовкой)⁸ плательщика налога согласно закону». Очевидно, ссылку на «закон» в данном случае следует расценивать как намек на обязательность повышения квалификации (переподготовки), предусмотренную соответствующим законом.

Итак, работодатель как налоговый агент может и не удерживать НДФЛ из стоимости переподготовки или повышения квалификации как в отношении работников рабочих профессий, так и других работников, если эти виды обучения являются обязательными в соответствии с законодательством.

Значительно больше условий отнесения расходов на кадровое обучение к составу налоговых расходов содержит второй абзац пп.140.1.3 ст.140 НКУ. Касается он расходов на обучение «физических лиц (независимо от того, состоят ли такие лица в трудовых отношениях с плательщиком налога)», то есть наличие трудовых отношений между плательщиком налога и обучающимся лицом не является обязательным для включения таких расходов в состав налоговых. Следовательно, его действие распространяется на расходы по обучению работников нерабочих профессий (в частности, руководители, персонал аппарата управления и т.п.) и сторонних лиц, не являющихся работниками плательщика налога.

В то же время предусмотрено другое условие — заключение письменного договора (контракта)⁹ с таким лицом, которым установлено его обязательство отработать у плательщика налога после окончания высшего и/или профессионально-технического учебного заведения и получения специальности (квалификации) не менее трех лет (далее — договор). В случае неисполнения лицом своих обязательств плательщик налога должен будет не только увеличить свои доходы на сумму расходов на обучение и уплатить налог, а и начислить пеню¹⁰. Кроме того, в соответствии с пп.165.1.21 ст.165 НКУ вся стоимость обучения включается в объект обложения НДФЛ с применением коэффициента в соответствии с п.164.5 ст.164 Кодекса.

И хотя на основании абзаца первого пп.140.1.3 ст.140 НКУ можно утверждать, что это требование не касается работников рабочих профессий, следует обратить внимание на то, что в соответствии с пп.165.1.21 ст.165 НКУ заключение такого договора дает возможность не облагать налогом доходы обучающегося лица (речь идет только о начальной подготовке и переподготовке) в пределах лимита, равного сумме дохода, который дает право на применение налоговой социальной льготы (1320,00 грн. в 2011 году), за каждый полный или неполный месяц учебы. К сожалению, исключения для работников рабочих профессий в пп.165.1.21 не предусмотрены.

Как осуществлять учет расходов на обучение сотрудников

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфин РФ № 33н. от 6.05.1999 г. (конкретно пп. 5, 6, 6.1, 7), относит расходы предприятия на обучение сотрудников (в любой форме) к расходам по обычным видам деятельности. Их сумма должна быть отражена в договоре на обучение.

В п. 16 ПБУ 10/99 перечислены следующие критерии, при соответствии которым расходы фирмы, в том числе и затраты на обучение сотрудников, могут быть признаны в бухгалтерском учете:

• Основание для расхода – договор, нормативно-правовой акт или обычаи делового оборота.
• Сумма четко определена.
• Расход является частью операции, однозначно приводящей к снижению экономических выгод предприятия (это характерно для случаев, когда компания фактически передает свой актив кому-либо или есть полная определенность в отношении того, что актив будет передан).

Расходы, связанные с обучением и переобучением сотрудников компании, отвечают всем этим условиям и поэтому могут быть засчитаны в период, соответствующий оказанию образовательных услуг, а именно – дате подписания акта о выполненных работах (вне зависимости от того, когда за обучение была фактически переведена оплата) – см. п. 18 ПБУ 10/99.

Расходы фирмы на обучение сотрудников в бухучете отражаются:

• В дебете счета 60 («Расчеты с поставщиками и подрядчиками»).
• В корреспонденции по счету 50 («Касса»).
• На счете 51 («Расчетный счет»), если за обучение сотрудника компания платит по безналу.
• На счете 71 («Расчеты с подотчетными лицами»), если выплата производилась наличными.

Эти затраты отражаются в виде дебиторской задолженности, если за обучение сотрудника переводилась предоплата образовательному учреждению (см. пп. 3, 16 ПБУ 10/99). Но это уже не является расходом, в отличие от вышеперечисленных случаев. Данные по предоплате должны присутствовать в кредите счета 50 («Касса»), 51 или 71 (в зависимости от того, по наличному или безналичному расчету осуществляется предоплата), а также в дебете счета 60 («Расчеты с поставщиками и подрядчиками») и аналитического счета 60-ва («Расчеты по выданным авансам и предоплатам»).

Подлежат ли расходы на обучение сотрудников обложению страховыми взносами

Расходы на обучение сотрудников (сюда включается подготовка, переподготовка, прохождение основных и дополнительных образовательных программ) страховыми взносами тоже не облагаются. Ключевое требование к основным либо дополнительным программам, по которым проходит подготовку сотрудник, – их соответствие федеральным требованиям и стандартам в сфере образования.

Если обучение сотрудника (в любой форме) инициирует работодатель для повышения качества и эффективности труда на предприятии, то, согласно заявлениям Министерства здравоохранения и социального развития РФ (см. Письма от 5.08.2010 г. № 2519-19, от 6.08.2010 г. № 2538-19), страховые взносы с расходов на обучение не могут взыскиваться – это нарушало бы ст. 9 Закона о страховых взносах.

Компенсации сотрудникам расходов на повышение квалификации, профессиональную подготовку и переобучение тоже являются необлагаемыми выплатами (см. пп. «е» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона о страховых взносах). Все виды гарантий и компенсаций, на которые могут претендовать сотрудники, прошедшие обучение в этих формах, зафиксированы в гл. 23 ТК РФ. А в Федеральном законе № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (пп. 2 п. 1 ст. 20.2) прямо сказано, что любые расходы компаний на обучение, подготовку, повышение квалификации и переподготовку сотрудников не облагаются взносами в страховые фонды.

Правила и особенности отработки за обучение

ВАЖНО! Образец приказа о направлении на обучение от КонсультантПлюс доступен по ссылке

Оплата обучения – своеобразная инвестиция работодателя. То есть, руководитель рассчитывает получить бонусы с данной операции в перспективе. Это вовсе не проявление альтруизма работодателя.

Однако легко представима ситуация, в которой руководитель вкладывается, но ничего не получает из-за неблагодарного сотрудника. Работник, после прохождения обучения, вполне может уволиться и устроиться в другую компанию с обновленным за чужой счет профессиональным багажом. Как этого не допустить? Работодатель может указать в договоре обязанность отработки за обучение. То есть, сотрудник, повысивший свою квалификацию за счет компании, не может просто так уйти. Он обязуется отработать определенный срок. Возможность постановки такого условия оговорена в статье 197 и 199 ТК.

Если сотрудник отказывается от обязательной отработки, он обязан возместить расходы работодателя на оплату образовательной услуги.

Данное правило прописано в статьях 207 и 249 ТК РФ. Для защиты своих интересов руководитель должен правильно оформить соглашение с сотрудником.

Учет расходов на обучение

Расходы на обучение принимаются к налоговому учету на основании статьи 264 НК. Однако их учет выполняется только при выполнении некоторых условий (Письмо Минфина от 23 марта 2009 года):

• Образовательная услуга оплачивается в интересах компании, такие расходы экономически целесообразны.
• Сотрудник проходит обучение в компании со всеми необходимыми лицензиями.
• Служащий работает на основании трудового договора.

Для учета важно подтвердить все затраты на обучение. Для этого понадобятся следующие документы (Письмо Минфина от 9 ноября 2012 года):

• Договор с учебным учреждением.
• Приказ руководителя о направлении служащего на учебу.
• Образовательная программа, в которой прописано количество учебных часов.
• Акт об оказании образовательной услуги.
• Копия документа о прохождении обучения (к примеру, аттестат).

ВАЖНО! Если обучение сотрудника не сулит компании экономическую прибыль, проводится в интересах самого работника, то сопутствующие расходы не учитываются при расчете налога на прибыль. То есть уменьшить налогооблагаемую базу не получится.

Для снижения налогооблагаемой базы важно доказать две вещи: экономическую выгоду предприятия от обучения работника и связь образовательной услуги и деятельности компании. К примеру, если организация занимается грузоперевозками, а сотрудник направляется на обучение макияжу, такие расходы на налогооблагаемую базу не повлияют.

Налоги и страховые взносы при оплате обучения работника или его ребенка

Как уже отмечалось, при налогообложении прибыли расходы на обучение сотрудников в средних и высших учебных заведениях не учитываются и не включаются в базу по ЕСН¹¹. Не подлежат обложению ЕСН выплаты, связанные с возмещением расходов на повышение профессионального уровня работников¹²

Облагаемая база по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование совпадает с налоговой базой по ЕСН¹³, поэтому начислять данные взносы на стоимость обучения не следует.
Суммы пенсионных взносов, а также денежные средства, уплаченные за обучение сотрудников в высших учебных заведениях, представляют для работников материальную выгоду и подлежат включению в налогооблагаемую базу для исчисления и уплаты ЕСН.

Исключение из налоговой базы по ЕСН сумм, перечисленных за обучение работников в высших учебных заведениях, неправомерно, поскольку эти выплаты нельзя отнести к возмещению расходов на повышение профессионального уровня.

Налоговая база организации, осуществляющей прием на работу по трудовому договору и выплачивающей вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским лицензионным договорам, определяется как сумма доходов¹⁴, начисленных работодателем за налоговый период в пользу работников. При определении налоговой базы учитываются любые доходы (за исключением указанных в ст. 238 НК РФ), начисленные сотрудникам работодателем в денежной и натуральной формах в виде предоставленных им материальных, социальных, иных благ или материальной выгоды.

В налогооблагаемую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход у конкретных физических лиц.
Таким образом, стоимость обучения работников по повышению квалификации и приобретению специальных знаний в интересах работодателя является основанием для отнесения данных расходов к компенсационным выплатам. При этом не имеет значения, получает сотрудник образование впервые или повторно¹⁵.

Отметьте какую задачу планируете решить и получите бесплатную консультацию.

Похожие записи:

• Глава 2. Особенности правового статуса иностранных граждан и лиц безгражданства
• Как открыть стоматологическую клинику с нуля оформление бумаг
• Какие документы нужны для вступления в наследство на дом и землю без завещания